Для чего и как проводятся аудиторские проверки, или независимая оценка как фактор эффективности бизнеса. Аудиторская проверка По результатам проверки аудитор составляет

Ответственность за точность, полноту и достоверность итогового отчета по аудиту несет руководитель группы по аудиту. Если придерживаться порядка немедленной отчетности, то эффективность проверки, быстрота и точность завершения корректирующих действий значительно увеличиваются.

Отчет по аудиту должен содержать полное, точное, краткое и ясное описание аудита и в соответствии с процедурами аудита включать в себя:

цели аудита;
область аудита, идентификацию организационных и функциональных единиц или процессов, где проходил аудит, и период времени, когда проходил аудит;
сведения о заказчике аудита;
сведения о группе по аудиту и представителях проверяемой организации, участвующих в аудите;
даты и местоположение подразделений, в которых проводился аудит;
критерии аудита;
наблюдения аудита;
заключение по результатам аудита;
вывод о степени соответствия критериям аудита.

Отчет по аудиту может также включать:

план аудита;
краткое изложение процесса аудита, включая неопределенность и(или) другие препятствия, которые могут снизить надежность заключения по результатам аудита;
подтверждение того, что цели аудита достигнуты для данной области аудита с соблюдением плана аудита;
перечень всех участков, не охваченных проверкой, в пределах области аудита;
краткое изложение заключения и основных наблюдений аудита, предназначенное для руководства;
все неразрешенные противоречия между группой по аудиту и проверяемой организацией;
возможности для улучшения, если это предусмотрено целями аудита;
сильные области и выявленные лучшие практики;
согласованные планы действий по результатам аудита;
вопросы конфиденциальности информации;
лист рассылки отчета по аудиту.

В отчет не следует включать второстепенные недостатки, которые обнаруживаются и корректируются по ходу аудита (сведения об этих недостатках должны быть сохранены в записях аудитора на случай проведения повторных аудитов).

Проблема результативности аудитов качества (как внешних, так и внутренних) имеет особое значение для организации. По нашему мнению, одним из критериев результативности внутреннего аудита должно быть систематическое уменьшение несоответствий, выявленных при аудитах. Другим критерием результативности процесса внутреннего аудита может быть число рекомендаций по улучшению деятельности, высказанных аудиторами в процессе проведения проверок.

Отчет по аудиту оформляется в согласованные сроки, утверждается и рассылается получателям, указанным заказчиком в плане аудита. Следует помнить, что отчет является собственностью заказчика аудита, поэтому нужно соблюдать необходимые требования конфиденциальности. Материалы аудиторской проверки комплектуются в специальное дело под соответствующим регистрационным номером. Дело об аудите хранится в течение срока, установленного документами СМ К организации. Опыт, полученный в процессе аудита, должен использоваться для постоянного улучшения СМК проверяемой организации.

Аудит считается завершенным, когда все виды деятельности, включенные в план аудита, выполнены. Корректирующие, предупреждающие и улучшающие действия, выполняемые по результатам аудита в соответствии с ISO 19011:2011, не рассматриваются как часть аудита и предпринимаются проверяемой организацией в согласованные сроки. Коррекция и корректирующие действия проводятся после обнаружения несоответствия. Коррекция - это действие, направленное на устранение обнаруженного несоответствия (например, замена несоответствующей продукции соответствующей продукцией или замена устаревшей процедуры актуализированной). Корректирующее действие - это действие по устранению причины обнаруженного несоответствия, т.е. его нельзя предпринять без определения причин несоответствия.

Имеется много методов определения причин несоответствия (от простого «мозгового штурма» до более сложных, системных методов решения проблем). Аудитор должен владеть данными средствами решения проблем. Глубина и результативность корректирующих действий зависят от идентификации истинной причины несоответствия. В некоторых случаях это поможет организации идентифицировать и устранить подобные несоответствия в других областях.

Анализируя реакцию организации на несоответствие, аудитор должен подтвердить, что документация и объективные свидетельства для коррекции, анализа причины и корректирующего действия в организации имеются, являются подходящими и подготовлены до вынесения суждения аудитора. В процессе анализа должны быть рассмотрены следующие важные элементы:

отчет о предпринятых действиях (является ли он ясным и кратким);
описание действий (являются ли они основательными и точно ли они направлены на конкретные документы, процедуры);
изложены ли они в прошедшем времени как показатель того, что предпринятые действия завершены;
дата завершения корректирующих действий (даты, указывающие на прошедший период, означают, что корректирующие действия были предприняты; даты, указывающие на будущие действия, не являются хорошей практикой);
объективные свидетельства, подтверждающие, что корректирующие действия полностью и результативно внедрены и выполнены в объеме, как это описано организацией. Результативное корректирующее действие должно предотвращать повторное возникновение несоответствия вследствие исключения его причин. Корректирующее действие нельзя путать с предупреждающим

действием, и эти действия не должны заменять друг друга. Предупреждающее действие неприменимо к уже обнаруженному несоответствию. Однако анализ причин обнаруженных несоответствий может идентифицировать потенциальные несоответствия в других областях организации и обеспечить вход для предупреждающего действия.

Алгоритм проверки выполнения корректирующих действий приведен на рис. 27. Факт внедрения корректирующих действий и их результативность должны быть подтверждены в порядке, установленном стандартом организации на проведение аудитов СМК.

Аудит корректирующих действий является достаточно очевидным и хорошо разработанным, поскольку результаты и результативность этих действий обычно хорошо определяются (если организация уже выявила несоответствие, для аудитора не представляет особой сложности оценить действия организации, проверить, составляются ли планы и являются ли эти действия результативными в плане недопущения повторения несоответствия). Аудит предупреждающих действий обычно более сложный.

Стандарт ГОСТ ISO 9001:2011 требует от организации разработки документированной процедуры для предупреждающих действий. Объединение документированных процедур для корректирующих и предупреждающих действий в одну процедуру в СМК допустимо, но не рекомендуется с позиций особой важности предупреждающих

Рис. 27.

действий для улучшения СМ К. Если эти процедуры объединены, аудитор должен проверить, действительно ли организация четко понимает различие между корректирующими и предупреждающими действиями. В большинстве российских организаций указанные процедуры, к сожалению, объединены, причем корректирующие действия описаны достаточно подробно, а предупреждающие обозначены лишь контурно.

Аудитор должен искать объективные доказательства того, что:

организация анализирует причины потенциальных несоответствий (использует диаграммы причин и следствий и другие возможные инструменты качества);
требуемые действия распространяются на все необходимые области организации;
ответственность за идентификацию, оценку, внедрение и анализ предупреждающих действий четко определена.

Анализ предупреждающих действий включает в себя ответы на вопросы:

были ли действия результативными (т.е. предупреждено ли возникновение несоответствия и получены ли какие-либо дополнительные преимущества);
имеется ли потребность в продолжении предупреждающих действий в том направлении, где они были предприняты;
могут ли они быть изменены или необходимо планировать новые

действия.

Иногда между аудитором и организацией возникает дискуссия о том, где заканчивается корректирующее действие и начинается предупреждающее. Аудитор должен избегать тенденциозности в этих дискуссиях и концентрироваться на результативности предпринятых действий.

Формирование акта аудиторской проверки является обязательным этапом проведения контрольных проверочных мероприятий по финансово-экономической деятельности организации.

ФАЙЛЫ

Кто проводит проверку

Для проведения аудиторской проверки могут привлекаться как сотрудники сторонних специализированных компаний и эксперты государственных надзорных структур, так и специалисты самого предприятия (но не во всех случаях). В любом случае, это должны быть лица, имеющие высшее экономическое или бухгалтерское образование, серьезный опыт работы, а также аттестат аудитора.

Основной целью проверки является оценка «чистоты» бухгалтерской финансовой отчётности организации и ее соответствия законам РФ.

По результатам проверки аудитор выдает свое заключение (положительное или отрицательное). При этом если проверяющий считает, что не получил достаточного объема документации и прочих подтверждающих свидетельств о деятельности компании, он имеет право отказаться от выдачи заключения.

Аудиты могут быть:

обязательными, регулируемыми законодательством РФ – обычно им подвергаются предприятия, работающие с финансовыми средствами населения;
добровольными – такие проводятся по инициативе руководства фирмы.

Также проверки могут быть разовыми или регулярными (последние обычно используются в крупных организациях и являются эффективным методом контроля за работой бухгалтерских и финансовых отделов).

Как проводится проверка

Стандарты проведения аудиторских мероприятий прописаны в законодательстве РФ. Кроме того, некоторые правила могут содержаться в учетной политике организации.

В процессе проверки учитываются многие параметры:

направление деятельности компании;
квалификация персонала;
темпы роста;
финансовое состояние и т.п.

Часто аудиторские мероприятия занимают несколько дней, а то и недель – конкретный период оговаривается индивидуально и зависит от множества факторов, в том числе размера организации, наличия структурных подразделений и филиалов, длительности периода, за который проводится проверка и т.д.

В любом случае, аудит не проводится чаще одного раза в год.

Какие документы проверяются в первую очередь

Аудиторы проверяют весь пакет бухгалтерской документации (за определенный промежуток времени), а также отчетные бумаги: балансы, приложения, декларации, справки, примечания и т.д. При этом, для полного и всеобъемлющего анализа все запрашиваемые документы должны быть предоставлены.

В некоторых случаях аудиту подвергаются только некоторые направления деятельности компании, например, в части расчетов по налогам и прочим обязательным платежам, финансовых взаимоотношений с контрагентами, учету кассовых операций, основных средств и т.д.

Составление акта, особенности документа

Унифицированного образца акта аудиторской проверки нет, так что он может быть написан в произвольной форме. Однако, при его составлении важно учитывать некоторые общие для всех подобного рода документов особенности.

В частности, нужно обязательно делить акт на разделы. Их должно быть как минимум три:

начало (так называемая «шапка»),
основная часть,
заключение.

В начало вносятся реквизиты организации, в которой проводится проверка, а также сведения о проверяющем лице, в основной блок – методы и ход проверки, в заключение – выводы экспертов.

Акт обязательно должен быть подписан лицом или группой лиц, проводивших проверку – таким образом, они свидетельствуют о том, что вся внесенная в него информация верна и они несут за нее полную ответственность. Также акт должен содержать аудиторскую печать.

Составляется документ в двух идентичных экземплярах . Один их них остается у аудитора, второй передается компании – заказчику. Отметку об акте следует занести в журнал учета документации предприятия – он обычно находится у секретаря.

Условия хранения акта

Акт аудиторской проверки подлежит обязательному хранению как один из важнейших контрольных документов. В качестве места для хранения лучше всего определить кабинет, доступ к которому строго ограничен. Период хранения определяется либо внутренними нормативными актами, либо законодательством РФ (но не меньше пяти лет).

Образец акта аудиторской проверки

В начале документа пишется:

его наименование, а также дата и место (населенный пункт) составления;
информация об организации, проводящей проверку (ИНН, КПП, адрес и телефон);
данные аудитора (его ФИО, номер аттестата и прочие идентификационные данные);
сведения о компании, в которой осуществляется проверка (также – ИНН, КПП, адрес, телефон, ФИО директора и главного бухгалтера).

Затем идет основной раздел. Его можно поделить на несколько пунктов. Сюда нужно обязательно внести:

цель контрольных действий;
период, за которых проводится проверка;
методы проверки;
названия документов, которые подверглись анализу;
территория проведения (в офисе исполнителя или в офисе компании – заказчика);
пункт о разграничении ответственности (т.е. о том, что аудитор несет ответственность только за свои выводы, все, что касается достоверности бумаг, а также отсутствие необходимых документов – на совести того, кто их предоставил или не предоставил).

В завершении указываются результаты проверки. Чем подробнее будет расписана эта часть акта, тем лучше.

Документ может быть дополнен любой другой информацией (в зависимости от индивидуальных особенностей компании). Если к акту проверки прилагаются какие-то дополнительные бумаги, это нужно также отметить.

Общие принципы документирования аудита. Единые требования по подготовке рабочей документации аудита аудиторскими организациями или аудиторами, работающими самостоятельно в качестве индивидуального предпринимателя, установлены федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Документирование аудита».

Аудиторская проверка должна сопровождаться обязательным документированием, отражением полученной информации в рабочей документации аудита, оформленной в соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности.

К рабочей документации аудита относятся:

Планы и программы проведения аудита;

Описания применяемых аудиторской организацией процедур и их результатов;

Объяснения, пояснения и заявления экономического субъекта;

Копии, в том числе фотокопии, документов экономического субъекта;

Описания системы внутреннего контроля и организации бухгалтерского учета экономического субъекта;

Аналитические документы аудиторской организации;

Другие документы.

Рабочая документация может быть создана аудиторской организацией, проводящей аудит, либо получена от экономического субъекта, в отношении которого проводится аудит, или от других лиц.

Состав, число и содержание документов, входящих в рабочую документацию аудита, определяются самой аудиторской организацией. Это зависит от характера проводимой работы, особенностей и сложности деятельности экономического субъекта, состояния его бухгалтерского учета и надежности системы внутреннего контроля, а также от уровня руководства и контроля за работой персонала аудиторской организации при выполнении отдельных процедур.

Однако имеется и круг обязательных документов, предусмотренных государственными нормативами. Их условно можно разделить на три группы.

1. Документы, созданные самой аудиторской организацией: материалы о планировании и программе аудита, записи о характере, сроках, датах, объеме и результатах аудиторских процедур, сведения о том, кем и когда выполнялись соответствующие процедуры. В частности, необходимы материалы, свидетельствующие, что аудитор контролировал работу, выполненную не аудиторами. Сюда относятся также сведения об изучении и оценке систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля (описания, вопросники, схемы документооборота и др.), материалы анализа хозяйственных операций и остатков по счетам бухгалтерского учета, а также существенных показателей и тенденций деятельности исследуемого экономического субъекта. Завершают первую группу выводы аудиторской организации о результатах проведенной проверки.

2. Материалы, которые аудитор получил от проверяемого хозяйствующего субъекта. Это информация о его организационно-правовой форме и организационной структуре, извлечения из его учредительских документов (или их полные копии), а также других юридических бумаг (договоров, контрактов, протоколов и т.п.), копии бухгалтерской и иной финансовой документации, а также письма-подтверждения, полученные от экономического субъекта.

3. Переписка с другими аудиторскими организациями, экспертами и другими лицами, имеющими отношение к аудиторской проверке, а также переписка и записи обсуждений различных проблем с представителями проверяемого экономического субъекта.

Документы, создание которых предусмотрено актами, регулирующими аудиторскую деятельность в Российской Федерации, включаются в состав рабочих документов аудиторской организации в обязательном порядке. На формы рабочей документации, которые самостоятельно разрабатываются аудиторской организацией, такое требование не распространяется.

Рабочая документация считается собственностью аудиторской организации, проводившей аудит. Копии, в том числе ксеро- и фотокопии, документов экономического субъекта могут быть включены в состав рабочей документации аудиторской организации с согласия этого экономического субъекта. Аудиторская организация вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащей ей рабочей документации любые действия, не противоречащие закону, иным правовым актам и профессиональной этике, а также не нарушающие права и охраняемые законом интересы экономического субъекта, в отношении которого проводился аудит, и других лиц.

Экономический субъект, в отношении которого проводился аудит, а также другие лица, включая налоговые и иные государственные органы, не имеют права требовать от аудиторской организации предоставить им рабочую документацию или ее копии, кроме случаев, непосредственно предусмотренных законодательством Российской Федерации. Сведения, содержащиеся в рабочей документации, являются конфиденциальными и не подлежат разглашению аудиторской организацией. Со своей стороны, аудиторская организация не обязана предоставлять рабочую документацию экономическому субъекту, в отношении которого проводился аудит. Она не имеет права и не обязана предоставлять рабочую документацию другим лицам, включая налоговые и иные государственные органы, кроме случаев, прямо предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Рабочая документация должна содержать все сведения, необходимые и достаточные для планирования аудита, составления аудиторского заключения и подтверждения того, что аудит проведен в соответствии с законодательством Российской Федерации, для осуществления аудиторской организацией контроля за ходом аудита. В рабочую документацию включаются записи о планировании аудита, характере, времени проведения и объеме выполненных аудиторских процедур, а также выводы, сделанные на основе полученных в ходе аудита сведений.

Все существенные вопросы, требующие профессионального суждения аудитора, вместе с выводами, сделанными по этим вопросам, подлежат отражению в рабочей документации. Она должна быть достаточно полной и подробной, чтобы опытный аудитор, ознакомившись с ней, мог получить необходимое представление о проведенном аудиторской организацией аудите. Сведения, включенные в рабочую документацию, исключают двусмысленные толкования, их содержание и форма выражения могут быть только предельно четкими и ясными.

Рабочая документация должна создаваться своевременно, т.е. до начала, в ходе и по завершении аудита. К моменту представления аудиторского заключения экономическому субъекту вся рабочая документация должна быть создана (получена) и завершено ее оформление.

Она может создаваться на бумажных, электронных или иных носителях, обеспечивающих сохранность сведений в течение времени, установленного для хранения рабочей документации в архиве. Записи в документах необходимо производить средствами, обеспечивающими сохранность записей в течение времени, установленного для хранения рабочей документации в архиве.

Материалы, входящие в состав рабочей документации аудита, как правило, должны иметь следующие обязательные реквизиты: наименование документа; наименование экономического субъекта, в отношении которого проводится аудит; указание периода, за который проводится аудит; дату выполнения аудиторской процедуры или составления документа; дату проверки документа; личную подпись лица, создавшего, а также проверившего документ, и ее расшифровку либо легко идентифицируемое условное обозначение такого лица.

Используемые в рабочей документации условные обозначения и символы требуют обязательного разъяснения. Все документы должны, как правило, содержать ссылку на источник сведений. Если документ создан экономическим субъектом или другим лицом, то это непременно раскрывается в документе с указанием представителя аудиторской организации, проверившего такой документ. Каждому документу присваивается свой идентификационный номер. Система построения и порядок присвоения идентификационных номеров таким документам устанавливается аудиторской организацией.

По окончании аудита рабочая документация подлежит сдаче для обязательного хранения в архиве аудиторской организации. Рабочую документацию необходимо хранить скомплектованной в папки (файлы), заведенные для каждого экономического субъекта. Система расположения документов в папках устанавливается аудитором. Рабочая документация должна храниться в сброшюрованном виде. Сохранность рабочей документации, оформление и передачу ее в архив обеспечивает руководитель аудиторской организации или лицо, им уполномоченное. Рабочая документация должна храниться в архиве аудиторской организации не менее пяти лет.

Выдача рабочей документации, фиксирующей проводимый и проведенный аудит, работникам аудиторской организации, не занятым аудитом данного экономического субъекта, как правило, не допускается. Изъятие рабочей документации у аудиторской организации может производиться только уполномоченными на то органами в случаях и порядке, прямо установленных законодательством Российской Федерации.

В случае пропажи или гибели рабочей документации руководитель аудиторской организации обязан назначить служебное расследование. Результаты служебного расследования оформляются соответствующим актом.

Письменная информация для проверяемой организации. Во всех случаях обязательного аудита аудиторские организации должны подготовить и предоставить адресату письменную информацию (отчет) аудитора руководству (собственникам) проверяемой организации по результатам проведения аудита. Аудиторские организации могут готовить и передавать в устном или письменном виде по ходу аудита промежуточную информацию. Цель письменной информации аудитора – довести до руководства проверяемой организации сведения о недостатках в учетных записях, бухгалтерском учете и системе внутреннего контроля, которые могут привести к существенным ошибкам в бухгалтерской отчетности. Аудитор может внести конструктивные предложения по совершенствованию систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля проверяемой организации.

В случае инициативного аудита аудиторские организации обязаны готовить и предоставлять экономическим субъектам письменную информацию, если договором на осуществление инициативного аудита предусматривается подготовка по итогам аудита заключения аудитора, а также если договором на осуществление инициативного аудита не предусматривается подготовка заключения, но предусматривается подготовка письменной информации аудитора.

Аудиторская организация обязана указать в своей письменной информации все связанные с фактами хозяйственной жизни проверяемой организации ошибки и искажения, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчетности. Она может привести в письменной информации любые сведения, касающиеся проведенного аудита и фактов хозяйственной жизни проверяемой организации, которую сочтет целесообразной. При этом письменная информация аудитора не может рассматриваться как полный отчет о всех существующих недостатках. Она посвящена лишь тем из них, которые были обнаружены в процессе аудиторской проверки.

Письменная информация аудитора адресуется руководителям или собственникам аудируемого лица. Она должна быть подписана аудиторами и иными специалистами, непосредственно проводившими аудит. Если аудиторскую проверку проводила группа в составе значительного числа сотрудников аудиторской организации, то письменная информация аудитора должна быть подписана руководителем общей группы сотрудников и руководителями отдельных подгрупп (бригад, звеньев и т.п.) в составе общей группы.

Письменная информация аудитора должна иметь сквозную нумерацию страниц. Рекомендуется оформлять первую страницу письменной информации аудитора на бланке аудиторской организации либо с угловым штампом аудиторской организации. Помимо этого, каждая аудиторская организация обязана разработать единые требования по форме подготовки письменной информации аудитора. Такие внутренние стандарты призваны обеспечивать аккуратное и единообразное оформление данного документа для различных экономических субъектов и должны утверждаться руководителем аудиторской организации. Их соблюдение сотрудниками при подготовке этого документа является обязательным. Аудиторы, осуществляющие свою деятельность самостоятельно, так же обязаны разработать (или принять с учетом квалифицированных рекомендаций) аккуратную и единообразную форму представления письменной информации, которую в дальнейшем будут применять постоянно. В письменной информации аудитора обязательно должны содержаться определенные сведения. Прежде всего, это реквизиты аудиторской организации. Сюда относятся:

Официальное наименование и юридический (почтовый) адрес аудиторской фирмы либо фамилия, инициалы и адрес аудитора, осуществляющего свою деятельность самостоятельно;

Номер и дата выдачи лицензии на осуществление аудиторской деятельности;

Перечень и специализация всех аудиторов и иных специалистов, принимавших участие в аудите, их фамилии, инициалы, номера и даты выдачи квалификационных аттестатов в случае их наличия, указание обязанностей в ходе проведения аудита.

Официальное наименование и юридический (почтовый) адрес юридического лица либо фамилия, инициалы и адрес физического лица – индивидуального предпринимателя;

Номер и дата регистрационного свидетельства;

Перечень должностных лиц (фамилии, инициалы, должность), ответственных за составление бухгалтерской отчетности юридического лица.

В письменной информации должен быть указан период времени, к которому относится документация проверяемой организации, проверенная в ходе аудита, дата подписания письменной информации аудитора. Понятно, что она должна давать представление о выявленных в ходе аудита существенных нарушениях установленного законодательством Российской Федерации порядка ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, влияющих или могущих повлиять на ее достоверность, а также о результатах проверки состояния бухгалтерского учета, составления соответствующей отчетности и состояния системы внутреннего контроля проверяемой организации.

В дополнение к обязательным сведениям в зависимости от объема, масштабов и специфики аудиторской проверки, размеров и особенностей аудиторской фирмы, а также размеров и особенностей проверяемой организации, в письменную информацию аудитора включаются следующие сведения:

Особенности выполнения аудиторской проверки, предусмотренные договором между аудиторской организацией и экономическим субъектом, а также особенности выполнения работы, ставшие известными в ходе проверки;

Данные о количественном составе работников, выполняющих бухгалтерский учет, о структуре бухгалтерии и об особенностях применяемой системы бухгалтерского учета;

Перечень основных проверенных областей или направлений бухгалтерского учета;

Сведения о методике аудиторской проверки, указание на то, какие разделы бухгалтерской документации были проверены сплошным способом, а какие – выборочным порядком, ина основе каких принципов проводилась аудиторская выборка;

Перечень замечаний, указаний на недостатки и рекомендаций по их устранению;

Оценка (при наличии такой возможности) количественного расхождения отчетных и налоговых показателей по данным проверяемой организации и прогнозируемых по результатам проверки аудиторской организацией.

Кроме того, в случае проверки крупных экономических субъектов со сложной организационной структурой включаются дополнительные сведения об проведении проверок филиалов, подразделений и дочерних фирм проверяемой организации, изложение общих результатов таких проверок и анализ влияния этих частных результатов на итоги аудиторской проверки всей проверяемой организации в целом. Далее при последующих аудиторских проверках дается оценка и анализ выполнения или исправления экономическим субъектом замечаний, имевшихся в предшествующих документах, содержащих письменную информацию аудитора.

В случае отклонения от правил (стандартов) аудиторской деятельности (при проведении аудита, не предусматривающего подготовку по его результатам официального аудиторского заключения, а также при оказании сопутствующих аудиту услуг) констатируется факт и указываются причины такого отклонения. В письменной информации аудитора в обязательном порядке должно быть указано, какие из сделанных замечаний являются существенными, а какие – нет, влияют или не влияют перечисленные замечания и недостатки на выводы, содержащиеся в аудиторском заключении. В случае подготовки аудиторской организацией модифицированного аудиторского заключения либо отказа от выражения мнения в письменной информации аудитора следует развернуто аргументировать причины, приведшие к такому решению аудитора.

Письменная информация аудитора готовится в ходе аудиторской проверки и представляется руководителю или собственнику проверяемой организации на завершающей стадии аудиторской проверки. Она может быть передана ограниченному кругу лиц. Это человек, подписавший договор (контракт, письмо-обязательство) на получение аудиторских услуг, это руководитель, указанный в качестве получателя письменной информации аудитора в договоре, это, наконец, любое другое лицо, фигурирующее в письменном указании в адрес аудиторской организации. Такое указание визируется лицом, подписавшим договор на оказание аудиторских услуг.

Отдельные вопросы письменной информации аудитора могут обсуждаться в устной форме или в порядке обмена письмами с сотрудниками проверяемой организации в ходе ее проверки с учетом степени ответственности, допуска к информации и уровня компетентности таких сотрудников. При этом все письменные входящие и исходящие документы такого рода аудиторы в обязательном порядке приобщают к прочей рабочей документации.

По согласованию с руководством проверяемой организации возможен и предварительный вариант письменной информации аудитора. В нем могут содержаться требования о внесении исправлений в данные бухгалтерского учета и о подготовке перечня уточнений к уже подготовленной бухгалтерской отчетности. Выполнять такие требования, имеющие существенный характер, обязательно, чтобы аудиторская организация впоследствии могла представить экономическому субъекту безоговорочно положительное аудиторское заключение.

Руководство проверяемой организации, в случае необходимости, письменно отвечает на предварительный вариант письменной информации аудитора, выражая свою точку зрения на замечания, содержащиеся в этом документе. Оно может организовать встречу с аудиторами, проводившими проверку, пригласив тех лиц, присутствие которых сочтет необходимым, для обсуждения предварительного варианта документа.

Аудиторская организация обязана подготовить в те же сроки (если иное не оговорено в договоре), что и аудиторское заключение, окончательный вариант своей письменной информации. Замечания проверяемой организации принимаются аудиторской организацией в расчет, только если аудиторы сочтут это необходимым. Если в предварительном варианте письменной информации аудитора содержались замечания, имеющие существенный характер, то в окончательном варианте необходимо дать оценку и анализ исправлениям, сделанным работниками проверяемой организации с целью выполнения требований аудитора.

Письменная информация аудиторской фирмы составляется не менее чем в двух экземплярах. Один экземпляр передается под расписку уполномоченным лицам проверяемой организации, второй остается в распоряжении аудиторской организации и приобщается к его рабочей документации. Несогласие получателя письменной информации с содержанием ее окончательного варианта не может служить основанием для отказа от получения этого документа.

Письменная информация аудитора является конфиденциальным документом. Сведения, содержащиеся в нем, не подлежат разглашению аудиторской фирмой, ее сотрудниками, самостоятельно работающим аудитором, за исключением случаев, специально предусмотренных федеральными законами. Проверяемая организация вправе распоряжаться сведениями, содержащимися в письменной информации аудитора, по своему усмотрению. Аудитор не несет ответственности за разглашение конфиденциальной информации клиента по вине или с ведома работников проверяемой организации. Аудиторская организация может готовить копии своей письменной информации для целей, связанных с проведением последующих аудиторских проверок. Требования конфиденциальности информации при этом сохраняются.

В случае замены аудиторской организации руководство проверяемой фирмы обязано предоставить новой аудиторской организации копии письменной информации по результатам аудиторских проверок не менее чем за три предшествующих финансовых года, подготовленных прежней аудиторской организацией. Новая аудиторская организация обязана соблюдать конфиденциальность информации, содержащейся в документах, подготовленных прежней аудиторской организацией.

После проведения всех необходимых процедур проверки аудитор оценивает полноту и качество выполнения всех пунктов общего плана и программы аудита.

Аудитор обязан составить заключение о достоверности отраженной в бухгалтерской отчетности начисленной оплаты труда, где показывает, что проверка проходила в соответствии с «Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации», описывает результаты и выявляет возможные недостатки и нарушения. Предельно допустимый уровень возможного искажения отдельных финансовых показателей около трех процентов.

Аудиторское заключение – это официальный документ, который содержит:

Наименование документа;

Наименование адресата (собственник или совет директоров);

Сведения об аудиторе (организационно-правовая форма, наименование или фамилия, имя, отчество, место нахождения, номер и дата свидетельства о государственной регистрации, номер и дата выдачи лицензии на осуществление аудиторской деятельности и срок ее действия, членство в аккредитованном профессиональном аудитском объединении);

Сведения об аудируемом лице (организационно-правовая форма, наименование, место нахождения);

Вводную часть (состав проверенной финансовой отчетности аудируемого лица с указанием отчетного периода);

Аналитическую часть (описание объема и достоверности отчетности);

Дату аудиторского заключения (когда завершен аудит);

Подпись аудитора.

Оно должно быть подписано руководителем проверяемого учреждения и лицом, проводившим аудит, с указанием номера и срока действия его квалификационного аттестата. Подписи скрепляются печатью.

Заключение может содержать безоговорочно положительное мнение, мнение с оговоркой, отрицательное мнение или отказ от выражения мнения.

В безоговорочно положительном аудиторском заключении мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта выражено таким образом, что подготовленная отчетность обеспечивает во всех существенных аспектах отражение активов, пассивов и финансовых результатов за проверяемый период исходя из нормативных актов, регулирующих бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

Заключение аудитора, содержащее мнение с оговоркой, означает, что бухгалтерская отчетность подготовлена в соответствии с нормативными актами, за исключением определенных обстоятельств.

Аудиторское заключение с отрицательным мнением показывает, что в связи с определенными обстоятельствами подготовленная бухгалтерская отчетность не соответствует нормативным актам, регулирующим бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Мнение аудиторской фирмы должно выражаться так, чтобы всем были очевидны его форма и содержание.

Отчет аудитора исполнительному органу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №9 по Новгородской области

Лицензии на проведение общего аудита нет.

Аудит проводился ввиду незапланированной заменой должности главного бухгалтера.

Аудитором проведена проверка учета расчетов по заработной плате в налоговой инспекции выборочно за 2 квартал.

При планировании и проведении аудита оплаты труда рассмотрено состояние внутреннего контроля в Управлении.

Аудитор рассмотрел состояние внутреннего контроля исключительно для того, чтобы определить объем работ, необходимых для формирования аудиторского отчета о достоверности отражения в бухгалтерской отчетности оплаты труда. Проделанная в процессе аудита работа не означает проведения полной и всеобъемлющей проверки системы внутреннего контроля с целью выявления всех возможных недостатков.

Не были обнаружены никакие серьезные нарушения установленного порядка ведения бухгалтерского учета, которые могли бы существенно повлиять на достоверность данных по оплате труда, отраженных в бухгалтерской отчетности.

Было проверено соответствие ряда совершенных инспекцией финансово-хозяйственных операций применимому законодательству исключительно для того, чтобы получить достаточную уверенность в том, что отраженная в бухгалтерской отчетности информация об оплате труда не содержит существенных искажений. Однако цель проведенного аудита оплаты труда не состояла в том, чтобы выразить мнение о полном соответствии деятельности учреждения законодательству. Поэтому такое мнение не высказываю.

Аудит проводился в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Министерством финансов 29 июля 1998 года №34. Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность в части оплаты труда не содержит существенных искажений. Аудит включал в себя проверку на выборочной основе подтверждений числовых данных и пояснений, содержащихся в бухгалтерской отчетности по оплате труда. Проведенный аудит дает достаточно оснований для того, чтобы выразить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности в части оплаты труда. В результате проверки были небольшие погрешности в ведении и оформлении первичных документов (в лицевой карточке учета не всегда заполнена графа о наличии у работника иждивенцев, в связи с этим ошибки при удержании подоходного налога).

Результаты проведенной проверки показывают, что проведенные финансово-хозяйственные операции осуществлялись, во всех существенных отношениях, в соответствии с законодательством.

В связи с выявленными нарушениями организации рекомендуется усилить систему внутреннего контроля, а в частности по проверке правил и порядка составления первичных документов по заработной плате, а также проводить контроль с целью недопущения ошибок по всем разделам бухгалтерского учета.

Для этого нужно создать приказ о создании комиссии по проверке правильности, своевременности и достоверности первичных документов по бухгалтерскому учету.

В процессе аудита не были обнаружены никакие факты, из которых можно было бы сделать вывод о несоответствии системы внутреннего контроля налоговой инспекции масштабам и характеру её деятельности. Не были обнаружены никакие серьезные нарушения установленного порядка ведения бухгалтерского учета, которые могли бы существенно повлиять на достоверность данных по оплате труда, отраженных в бухгалтерской отчетности.

Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить уверенность в том, что бухгалтерская отчетность в области оплаты труда не содержит существенных искажений. Аудит включал в себя выборочную проверку подтверждений числовых данных и пояснений, содержащихся в бухгалтерской отчетности по оплате труда. В результате проверки были обнаружены небольшие погрешности в ведении и оформлении первичных документов, ошибки в расчетах. Несмотря на это, проведенный аудит дал достаточно оснований для того, чтобы выразить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности в части оплаты труда.

Наряду с проверкой расчетов по оплате важное значение приобретает работа по улучшению организации этого участка учета. Аудитор были предложены следующие мероприятия по совершенствованию учета труда и его оплаты:

своевременная обработка первичных документов для погашения заработной платы с помощью своевременного их поступления в централизованную бухгалтерии;

использование унифицированных форм документов;

совершенствование кадрового учета путем использования средств автоматизации и применения программ по учету кадров;

руководству учреждения было предложено усилить внутренний контроль учета финансовой деятельности организации, отслеживать изменения законодательства регулирующего налогообложения.

Результаты аудиторской проверки должны быть представлены в двух документах: аудиторском заключении и информации, полученной по результатам аудита.

Вопросы подготовки и представления аудиторского заключения рассмотрены в Федеральном законе от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" и Федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности N 6 "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности" (далее - Правило N 6).

Аудиторское заключение - официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Исходя из названного определения можно выделить отдельные характерные признаки:

1 . Аудиторское заключение - официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности.

2 . Этот документ составляется по определенной форме.

3 . Аудиторское заключение содержит выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

4 . Аудиторское заключение может быть безоговорочно положительным и модифицированным. Последнее включает несколько разновидностей (с привлекающей внимание частью, с оговоркой, отрицательное, отказ от выражения мнения).

5. Аудиторское заключение носит публичный (открытый) характер.

Под достоверностью во всех существенных отношениях понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет ее пользователям делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Для оценки степени соответствия финансовой (бухгалтерской) отчетности законодательству Российской Федерации аудитор должен установить максимально допустимые размеры отклонений путем определения в целях проводимого аудита существенности показателей бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности в соответствии с Федеральным правилом (Стандартом) аудиторской деятельности N 4 "Существенность в аудите" (утв. Постановлением Правительства Российской Федерации от 21.01.2002 N 696).

Основными элементами аудиторского заключения являются:

Наименование;

Адресат;

Сведения об аудиторе;

Сведения об аудируемом лице;

Вводная часть;

Часть, описывающая объем аудита;

Дата аудиторского заключения;

Подпись аудитора.

Аудиторское заключение должно быть адресовано лицу, предусмотренному законодательством Российской Федерации и (или) договором о проведении аудита. Как правило, аудиторское заключение адресуется собственнику аудируемого лица (акционерам), совету директоров и т.п. Оно содержит перечень проверенной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица с указанием отчетного периода и ее состава.

Необходимо включать в заключение заявление о том, что ответственность за ведение бухгалтерского учета, подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности возложена на аудируемое лицо, и заявление о том, что ответственность аудитора состоит только в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности этой финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

К аудиторскому заключению прилагается финансовая (бухгалтерская) отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица согласно требованиям законодательства Российской Федерации относительно подготовки такой отчетности. Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете. Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, но и аудитор, и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения и прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности. Необходимо соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить его понимание пользователем и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случае их появления.

Заведомо ложное аудиторское заключение - аудиторское заключение, составленное без проведения аудиторской проверки или составленное по результатам такой проверки, но явно противоречащее содержанию документов, представленных для аудиторской проверки и рассмотренных аудиторской организацией или индивидуальным аудитором в ходе аудиторской проверки. Заведомо ложное аудиторское заключение признается таковым только по решению суда.

Стандарт N 6 предусматривает семь видов аудиторского заключения:

- аудиторское заключение с выражением безоговорочно положительного мнения;

- аудиторское заключение с выражением мнения с заключительной частью, привлекающей внимание;

- аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой из-за ограничения объема;

- аудиторское заключение, содержащее отказ от выражения мнения из-за ограничения объема;

- аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой из-за разногласий относительно учетной политики и ненадлежащего метода учета;

- аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой из-за разногласий относительно раскрытия информации;

- аудиторское заключение, содержащее отрицательное мнение из-за разногласий относительно учетной политики или адекватности представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Безоговорочно положительное мнение должно быть выражено тогда, когда аудитор приходит к заключению, что финансовая (бухгалтерская) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности в Российской Федерации . Оно содержит следующую формулировку: "По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации "YYY" отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(ХХ) г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности (и/или указать документы, определяющие требования к порядку подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности)".

Все виды аудиторских заключений о финансовой отчетности, кроме безоговорочно положительного, относятся к модифицированному аудиторскому заключению. Они отличаются от данного вида только в части, выражающей мнение аудитора.

Возможны следующие формулировки.

Не изменяя мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, мы обращаем внимание на информацию, изложенную в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности (п. "Х"), а именно на то, что до настоящего времени не закончено судебное разбирательство между организацией "YYY" (ответчик) и налоговым органом (истец) по вопросу правильности исчисления налоговой базы по налогам на прибыль и на добавленную стоимость за 20(ХХ) г. Сумма иска составляет "ХХХ" тыс. руб. Финансовая (бухгалтерская) отчетность не предусматривает никаких резервов на выполнение обязательств, которые могут возникнуть в результате решения суда не в пользу организации "YYY".

В части, содержащей мнение с оговоркой из-за ограничения объема, возможны следующие формулировки.

Проведенный аудит предоставляет достаточные основания для выражения нашего мнения о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Вместе с тем мы не наблюдали за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов по состоянию на 31 декабря 20(ХХ) г., так как эта дата предшествовала дате привлечения нас в качестве аудиторов организации "YYY".

По нашему мнению , за исключением корректировок (при наличии таковых), которые могли бы оказаться необходимыми, если бы мы смогли проверить количество товарно-материальных запасов, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации "YYY" отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(ХХ) г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно.

В части, содержащей отказ от выражения мнения из-за ограничения объема, возможны следующие формулировки.

Мы не смогли присутствовать при инвентаризации товарно-материальных запасов из-за ограничений, установленных организацией "YYY" (кратко указать обстоятельства).

Мы также не получили достаточных доказательств (кратко указать причины) в отношении дебиторской задолженности; выручки от реализации товаров, работ, услуг; кредиторской задолженности; нераспределенной прибыли. Вследствие существенности указанных обстоятельств мы не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности организации "YYY" и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

В части, содержащей мнение с оговоркой из-за разногласия относительно учетной политики и ненадлежащего метода учета, возможны следующие формулировки.

В результате проведенного аудита нами установлены нарушения действующего порядка составления финансовой (бухгалтерской) отчетности и ведения бухгалтерского учета, а именно: в составе внеоборотных активов по стр. 190 бухгалтерского баланса не отражена стоимость производственного оборудования в размере "ХХХ" тыс. руб., а в составе оборотных активов по стр. 220 не отражена сумма НДС, приходящаяся на указанное оборудование, в размере "ХХХ" тыс. руб. Соответственно по стр. 621 "Поставщики и подрядчики" не отражена кредиторская задолженность перед поставщиком в размере "ХХХ" тыс. руб. По нашему мнению, за исключением влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность обстоятельств, изложенных в предыдущей части, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации "YYY" отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(ХХ) г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно.

В части, содержащей мнение с оговоркой из-за разногласия относительно раскрытия информации, возможны следующие формулировки.

В финансовой (бухгалтерской) отчетности организации "YYY" не раскрыта существенная информация об обеспечении обязательств и платежей в размере "ХХХ" тыс. руб. и об арендованных основных средствах в размере "ХХХ" тыс. руб. По нашему мнению, за исключением обстоятельств, изложенных в предыдущей части, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации "YYY" отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(ХХ) г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно.

В части, содержащей отрицательное мнение из-за разногласия относительно учетной политики или адекватности представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности, возможна следующая формулировка после описания разногласий.

По нашему мнению , вследствие влияния указанных обстоятельств финансовая (бухгалтерская) отчетность организации "YYY" недостоверно отражает финансовое положение на 31 декабря 20(ХХ) г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно.

Таким образом, все предпринимаемые аудитором в ходе обязательной аудиторской проверки действия имеют одну цель - формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта, которое оформляется соответствующим аудиторским заключением. В аудиторском заключении в сжатой форме приводится информация о действиях аудитора в ходе проверки и выводах, к которым он пришел в результате проведенного аудита.

Российские аудиторы кроме традиционного заключения аудитора после окончания аудита представляют довольно объемный подробный документ "Отчет по результатам аудиторской проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности" (аналитическую часть аудиторского заключения). Основанием для составления аналитической части аудиторского заключения служит Федеральное правило (Стандарт) аудиторской деятельности N 22 "Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника".

Аналитическая часть представляет собой отчет аудиторской организации экономическому субъекту. В начале аналитической части приводятся реквизиты аудиторской организации, далее в отчете аудитора информация излагается по разделам примерно в такой последовательности: название объекта проверки; источники исходной информации, предоставленные для проверки; нарушения, установленные в ходе проверки; соответствующие рекомендации по устранению выявленных нарушений.

Содержание такой информации в соответствии с федеральным правилом (стандартом) является более развернутым по сравнению с требованиями российского правила (стандарта) "Письменная информация руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита". Теперь информация может быть представлена в устной и письменной форме, упрощены требования к составу информации и др.

Информация представляет собой сведения , ставшие известными аудитору в ходе аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности. Такие сведения, по мнению аудитора, являются важными для руководства и представителей собственника аудируемого лица при осуществлении ими контроля за подготовкой достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности и раскрытием информации в ней. Информация включает только те вопросы, которые привлекли внимание аудитора в результате аудита. Аудитор не обязан в ходе аудита разрабатывать процедуры, специально направленные на поиск информации, имеющей значение для управления аудируемым лицом.

Аудитор должен сообщать информацию руководству и представителям собственника аудируемого лица. Руководством аудируемого лица являются лица, отвечающие за повседневное руководство аудируемым лицом, а также осуществление финансово-хозяйственных операций, ведение бухгалтерского учета и подготовку финансовой (бухгалтерской) отчетности (например, генеральный директор, финансовый директор, главный бухгалтер). Представителями собственника аудируемого лица являются лица или коллегиальные органы, которые осуществляют общий надзор и стратегическое руководство деятельностью аудируемого лица, а также в соответствии с учредительными документами могут контролировать текущую деятельность его руководства.

Организационная структура и принципы корпоративного управления могут быть различными для разных аудируемых лиц. Это усложняет определение круга лиц, которым аудитор сообщает информацию, представляющую интерес для управления аудируемым лицом. Аудитор основывается на собственном профессиональном суждении для определения тех лиц, которым должна сообщаться информация, принимая во внимание управленческую структуру аудируемого лица, обстоятельства аудиторского задания и особенности законодательства Российской Федерации.

В тех случаях, когда управленческая структура экономического субъекта четко не определяется или представители собственника не могут быть строго выделены в соответствии с условиями задания либо законодательством Российской Федерации, аудитор согласовывает с аудируемым лицом, кому должна сообщаться информация.

Сообщение информации будет более эффективно при налаживании конструктивных рабочих взаимоотношений между аудитором и руководством или представителями собственника аудируемого лица. Такие взаимоотношения должны развиваться с учетом соблюдения требований профессиональной этики, независимости и объективности.

Аудитор должен обобщить в информации сведения, представляющие интерес для управления аудируемым лицом, и сообщить их надлежащим получателям такой информации.

Как правило, такая информация отражает:

- общий подход аудитора к проведению аудита, обеспокоенность аудитора по поводу любых ограничений объема аудита, а также комментарии по поводу уместности дополнительных требований руководства аудируемого лица;

- выбор или изменение руководством аудируемого лица принципов и методов учетной политики, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудируемого лица;

Возможное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудируемого лица каких-либо значимых рисков и внешних факторов, которые должны быть раскрыты в финансовой (бухгалтерской) отчетности (например, судебных разбирательств);

- предлагаемые аудитором существенные корректировки финансовой (бухгалтерской) отчетности - как осуществленные, так и не осуществленные аудируемым лицом;

- существенные неопределенности , касающиеся событий или условий, которые могут в значительной мере поставить под сомнение способность аудируемого лица продолжать непрерывно вести свою деятельность;

- разногласия аудитора с руководством аудируемого лица по вопросам, которые по отдельности или в совокупности могут являться значимыми для финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица или аудиторского заключения. Сообщаемая в этой связи информация должна включать пояснения важности этого вопроса и сведения о том, был ли данный вопрос разрешен или нет;

- предполагаемые модификации аудиторского заключения;

- другие вопросы , заслуживающие внимания представителей собственника (например, существенные недочеты в области внутреннего контроля, вопросы, касающиеся недобросовестных действий руководства);

- вопросы , освещение которых согласовано аудитором с аудируемым лицом в договоре об оказании аудиторских услуг (письме о согласии на проведение аудита).

Если аудиторская проверка проводится в течение отчетного года, то аудитор должен своевременно сообщать информацию представителям собственника и руководству аудируемого лица для оперативного принятия соответствующих мер.

В целях своевременного сообщения информации аудитор должен обсудить с представителями собственника и руководства аудируемого лица порядок, принципы и сроки сообщения такой информации. В определенных случаях в связи с необходимостью решения срочного вопроса аудитор может сообщить о нем раньше, чем это было согласовано предварительно.

Если аудит проводится единовременно, например после окончания отчетного года, то информация сообщается в процессе или после окончания проверки.

Формы сообщения информации надлежащим получателям могут быть представлены в устной или письменной форме. На решение аудитора о том, в какой форме сообщать информацию, влияют:

- размер , структура , организационно-правовая форма и техническое обеспечение аудируемого лица;

- характер , важность и особенности информации, полученной по результатам аудита, представляющей интерес для управления аудируемым лицом;

- существующие договоренности между аудитором и аудируемым лицом в отношении регулярных встреч или докладов;

- принятые аудитором формы взаимодействия с представителями собственника и руководства аудируемого лица.

Если информация, представляющая интерес для управления аудируемым лицом, сообщается в устной форме, то аудитору следует документально отразить в рабочих документах эту информацию и реакцию на нее получателей информации. Такими документами могут быть, например, копии протоколов обсуждений, проводимых аудитором с представителями собственника и руководства аудируемого лица. В некоторых случаях в зависимости от характера, важности и особенностей информации целесообразно, чтобы аудитор получал от представителей собственника и руководства аудируемого лица письменные подтверждения в отношении любых устных сообщений по вопросам аудита, представляющим интерес для управления аудируемым лицом.

Обычно аудитор предварительно обсуждает с руководство м экономического субъекта вопросы аудита, представляющие интерес для управления аудируемым лицом, за исключением тех вопросов, которые ставят под сомнение компетентность или порядочность самого руководства. Предварительные обсуждения с руководством аудируемого лица играют важную роль для прояснения фактов и вопросов, а также для того, чтобы дать возможность руководству предоставить дополнительную информацию. Если руководство экономического субъекта соглашается самостоятельно (без участия аудитора) сообщить информацию, представляющую интерес для управления аудируемым лицом, представителям собственника, то аудитору может не потребоваться повторное сообщение данной информации при условии, что аудитор удовлетворен эффективностью и надлежащим характером сообщения такой информации.

Аудитор должен проанализировать , может ли какая-либо информация, полученная по результатам предыдущей проверки, иметь значение для достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности текущего года. Если аудитор приходит к выводу, что такая информация представляет интерес для управления аудируемым лицом, то он может принять решение повторно сообщить ее представителям собственника аудируемого лица.

Сведения, содержащиеся в информации , носят, как правило, конфиденциальный характер. В этой связи аудитор обязан выполнять требования законодательства Российской Федерации и Кодекса этики аудиторов России в отношении конфиденциальности информации, полученной по результатам аудита. В некоторых случаях, когда возможны потенциальные конфликты между этическими и правовыми обязательствами аудитора в отношении конфиденциальности и требованиями по предоставлению информации, аудитору целесообразно получить юридическую консультацию.

Письменную информацию целесообразно составлять не менее чем в двух экземплярах. Один экземпляр такой информации передается представителю аудируемого лица, указанному в договоре, второй экземпляр остается в аудиторской организации и включается в общую рабочую документацию аудитора. Несогласие получателя письменной информации аудитора с содержанием ее окончательного варианта не может служить основанием для отказа в получении этого документа.

Для передачи устной информации целесообразно разработать специальную форму рабочего документа "Протокол - согласование информации по результатам аудита". В этом документе информация должна быть систематизирована и прокомментирована аудитором. В документе должны быть предусмотрены реквизиты, которые свидетельствуют о том, что руководство аудируемого лица ознакомлено с представляемыми сведениями.

Таким образом, и письменная, и устная информация представляется экономическому субъекту регулярно при проведении аудиторской проверки. При этом информация может содержать как новые сведения, так и информацию, полученную по результатам предыдущей проверки. Это необходимо, если аудитор считает, что данная информация может иметь значение для достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности текущего года. Если информация представляет интерес для управления экономическим субъектом, то она может быть повторно представлена представителям собственника аудируемого лица. Письменная информация обычно храниться в архивном файле, созданном по аудируемой организации, и по мере необходимости может быть использована при дальнейших проверках.